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Retiro, despido, jubilación: ¿corresponde pagar impuesto a las ganancias?

Nuestro Gurú analiza la reforma impositiva y su inminente reglamentación. ¿Qué impacto va a tener el impuesto a las ganancias en las indemnizaciones de ejecutivos de empresas?

Historia de las indemnizaciones laborales en el impuesto a las ganancias

Durante muchos años existió una gran inseguridad jurídica en el tratamiento tributario de las indemnizaciones y otros pagos que se suelen generar con motivo del distracto laboral, pues la AFIP y la jurisprudencia tenían posiciones bastante disímiles.

Las divergencias fueron zanjadas por la Corte Suprema de Justicia de la Nación el 15/7/2014 con el dictado del fallo “Negri Fernando Horacio”, donde sostuvo que las sumas que se abonan con motivo de la ruptura laboral se encuentran fuera del objeto del impuesto, por destruirse la fuente creadora de riqueza (en ese caso se había tratado la aplicación del impuesto a una gratificación especial en un cese por mutuo acuerdo).

El criterio del caso “Negri” ya había sido sentado en infinidad de casos por tribunales inferiores de diversos fueros. Y también por el más alto Tribunal, pero en otros precedentes donde se debatía la aplicación del impuesto a indemnizaciones por embarazo o por estabilidad gremial. No obstante, el ente recaudador se negaba sistemáticamente a extenderlo a otros supuestos de similares características, como la indemnización por antigüedad. Esta actitud reticente de parte del organismo fiscal “obligaba” a los afectados a judicializar los reclamos.

Hace dos años, la AFIP cambió su temperamento, al dictar su Circular 4/2016 que adoptó la “doctrina Negri” y aportó una pizca de paz a estas incómodas situaciones de desvinculación.

Lamentablemente, esta paz ha durado poco para un determinado sector, pues con la reforma tributaria de fines del año pasado (introducida por la ley 27.430) se estableció que las indemnizaciones que perciban los ejecutivos y directivos de empresas -públicas o privadas- con motivo de su desvinculación laboral, están alcanzadas por el impuesto a las ganancias, mientras excedan los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable. Según la ley están también alcanzadas por ganancias las sumas que tengan su origen en un acuerdo consensuado (procesos de mutuo acuerdo o retiro voluntario, entre otros) en cuanto superen los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable para el supuesto de despido sin causa.

¿Qué ejecutivos y directivos deben tributar ganancias cuando se los desvincula laboralmente?

En estos días ha trascendido en los medios de comunicación el texto del borrador de decreto reglamentario que dispone cómo se aplicaría el impuesto para estos casos, así como las condiciones que deberían cumplirse para que una indemnización quede alcanzada por ganancias.
 
A la luz de lo establecido por la ley y por el proyecto de decreto –reiteramos que se trata de un borrador, por lo que todavía podría ser modificado-, las condiciones que deben reunirse para que se graven las indemnizaciones o pagos que se realicen con motivo de un distracto laboral son las siguientes:

  1. Tal como señaláramos en el punto anterior, las indemnizaciones deben tributar en la medida en que se superen los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable, pero sólo en lo que excedan tales límites. Es decir, deben tributar los pagos indemnizatorios (o con origen en procesos de mutuo acuerdo, retiro voluntario, etc.) por encima del tope previsto por el segundo párrafo del artículo 245 de la Ley de Contrato de Trabajo, que se refiere al equivalente de tres veces “el importe mensual de la suma que resulte del promedio de todas las remuneraciones previstas en el convenio colectivo de trabajo aplicable al trabajador, al momento del despido, por la jornada legal o convencional, excluida la antigüedad”. Dicho cálculo deberá respetar el criterio de la Corte Suprema en el caso “Vizzoti” (14/09/2004) anteriormente receptado por la AFIP en su Circular 4/2012, que implica que sólo se podrá gravar el excedente del 67% de la mejor remuneración normal y habitual.
  2. Otro de los requisitos -el más polémico- para quedar alcanzado por el impuesto es de carácter subjetivo: consiste en que quien recibe la indemnización ocupe el cargo de directivo o ejecutivo de una empresa pública o privada. El borrador de decreto aclara que se trata de cargos en directorios, consejos, juntas, comisiones ejecutivas o de dirección, órganos societarios asimilables o posiciones gerenciales que involucren la toma de decisiones o la ejecución de políticas y directivas adoptadas por los accionistas, socios u órganos antes mencionados.
  3. Otra de las condiciones para tributar es de carácter temporal, también introducida por el proyecto de decreto: el desempeño del cargo de directivo o ejecutivo debe haber sido dentro de los 12 meses inmediatos anteriores a la desvinculación, ya sea de forma continua o discontinua
  4. Otra de las exigencias es cuantitativa, también incorporada por el decreto a modo de “piso”: el sueldo bruto del sujeto desvinculado debe ser superior a determinada suma, que son 20 veces el salario mínimo vital y móvil a la fecha de la desvinculación. Actualmente, se encontrarían alcanzados los sueldos brutos de $200.000.-, ya que desde el 1º de julio el referido salario mínimo es de $10.000.
La ley y su reglamentación se refieren sólo a directivos y ejecutivos de “empresas”, no de “sujetos empresa” (esta última es la terminología genérica con la que la ley del impuesto a las ganancias denomina a una serie de entidades que pueden no ser sociedades comerciales), por lo que podría llegar a sostenerse que no se ha pretendido alcanzar las indemnizaciones de directivos de otros entes legales, tales como asociaciones, fundaciones, entidades religiosas, universidades, sindicatos, etc. ni a directivos de organismos estatales que no sean empresas, como por ejemplo la AFIP, la ANSES, la Auditoría General de la Nación, etc.

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Perspectivas y alternativas para los afectados por las medidas

Un dato a tener presente es que según el borrador de decreto comentado las normas entrarían en vigencia a partir de la publicación en el Boletín Oficial. Esta circunstancia generaría algunas dudas acerca de la manera en que actuaría la AFIP en torno a las indemnizaciones abonadas entre el momento en el que se aprobó la reforma tributaria –que fue a fines de 2017- y la publicación de la norma reglamentaria, que según informan los medios de comunicación sería en el mes de septiembre. Ahora bien, las empresas que no hubiesen retenido sobre las indemnizaciones alcanzadas en ese lapso -en principio- podrían estar exentas de responsabilidad, al no haber estado reglamentada la ley. En esa hipótesis, si la AFIP decidiera reclamar por tales montos no retenidos, la responsabilidad debería recaer en el sujeto desvinculado, en la medida en que no incluya las referidas ganancias en su declaración jurada del año próximo. Sin embargo, estos ex empleados también podrían llegar a cuestionar un eventual ajuste de la AFIP para el caso de que esta última les reclame las diferencias en cuestión.

En cuanto a aquellos directivos o ejecutivos que sean desvinculados luego de la puesta en vigencia del reglamento -asumimos que será inmediatamente a partir de su publicación en el Boletín Oficial-, queremos destacar que existen importantes argumentos como para cuestionar la aplicación del impuesto a las ganancias sobre los montos indemnizatorios que perciban estos sujetos. En esa inteligencia, estamos convencidos de la inconstitucionalidad de la ley y su reglamentación, por efectuar una discriminación irrazonable que no se vincula en modo alguno con la capacidad contributiva de quien percibe la indemnización. Sin perjuicio de que el borrador del decreto establece un piso a partir del cual se encontrarían alcanzadas estas rentas –en esta parte de la norma sí se estaría respetando la capacidad contributiva-, el hecho de alcanzar una indemnización por la circunstancia de que su destinatario sea “directivo o ejecutivo” de una empresa (es decir, le gravan la indemnización por la circunstancia de ocupar un cargo en una compañía) constituye una discriminación irrazonable, inconstitucional respecto de otros sujetos que podrían percibir idénticas o más importantes indemnizaciones, aunque sin abonar el impuesto.

Fuera del razonamiento jurídico, desde el punto de vista humano –y más allá de lo sostenido por algunos tributaristas desde la teoría- no nos parece razonable hacer tributar a sujetos a quienes se les ha extinguido su fuente productora de renta, más allá de la potencialidad de acceder a otro trabajo y generar nuevas ganancias. Lo que, vale resaltar, no siempre ocurre. Es por ello que la Corte -sabiamente, aunque de manera tardía- había dictado los fallos que mencionamos anteriormente, considerando que cualquier renta que se obtenga con motivo de un distracto laboral no encuadra en el concepto de ganancia.

Por lo expuesto, entendemos que con la aplicación de estas nuevas normas se va a generar una situación de inseguridad jurídica parecida a la de antes de que la AFIP decidiera acatar el famoso fallo de la Corte “Negri”, aunque acotado el problema esta vez al universo de directivos y ejecutivos de empresa que resulten desvinculados laboralmente. Cuando ello ocurra, es altamente probable que las compañías apliquen la retención impositiva sobre el sujeto desvinculado, para salvar su responsabilidad tributaria frente al fisco. En tanto, al ex empleado al que se le aplique la detracción le va a quedar la posibilidad de instrumentar un reclamo de repetición por lo que le retuvieron. Este procedimiento es prolongado y engorroso, ya que primero debe interponerse un reclamo ante el fisco –que se toma un muy largo tiempo en resolver, si es que lo resuelve- y luego ante la Justicia Federal, puesto que deberá solicitarse la declaración de inconstitucionalidad de la ley. Se trata de un tortuoso derrotero que puede insumir varios años (por lo menos, cinco hasta obtener una sentencia definitiva), aplicándose sobre los montos reclamados una tasa de interés ínfima desde la interposición del reclamo. Dicha tasa es del 6%, que es la que utiliza el fisco para los reclamos de repetición y que no llega a cubrir siquiera una parte sustancial de la pérdida del valor de la moneda por la inflación. Existen algunas sentencias judiciales, no obstante, que han accedido a la aplicación de la tasa de interés pasiva del BCRA en este tipo de juicios.

Algunos ex empleados también han logrado un fast track para obtener la devolución de las sumas retenidas, al reclamarle a su antiguo empleador el pago de dicho dinero –según el demandante, improcedentemente retenido - en un juicio laboral que suele durar entre uno y dos años aproximadamente. En tales casos -que no son generalizados pero implican un riesgo cierto para las empresas- las compañías han debido hacerse cargo del impuesto que la Justicia Laboral consideró mal detraído del ex dependiente.

Como alternativa, ante la flagrante discriminación que realiza la norma tributaria legal, estimamos que los ejecutivos desvinculados podrían solicitar el dictado de una medida cautelar –creemos que en sede laboral, por ser más permeable a los reclamos del trabajador-, a efectos de que se obligue al empleador a no practicar la retención impositiva. Este remedio, de ser atendido, evitaría al trabajador afectado tener que sufrir todo el camino judicial de la repetición previamente descripto, además de los gastos y el daño económico que implicaría percibir el dinero luego de varios años, con una significativa pérdida de su valor. Por otra parte, un decisorio judicial de estas características resultaría conveniente también para la empresa obligada a practicar la retención, ya que de este modo podría cubrir su responsabilidad frente a la AFIP como agente de retención y, paralelamente, evitaría el riesgo de quedar expuesta a un futuro reclamo laboral de parte de su ex empleado.